Postanowienie III Ca 26/13 WYROK W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 24 czerwca 2013 r. Sąd Okręgowy w Katowic

--- STRONA 1 --- Sygn. akt III Ca 26/13 WYROK W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 24 czerwca 2013 r. Sąd Okręgowy w Katowicach III Wydział Cywilny Odwoławczy w składzie: po rozpoznaniu w dniu 10 czerwca 2013 r. w Katowicach na rozprawie sprawy z powództwa przeciwko Skarbowi Państwa - Naczelnikowi Urzędu Skarbowego Dyrektorowi Izby Skarbowej i Ministrowi Finansów o zapłatę na skutek apelacji powódki i pozwanych od wyroku Sądu Rejonowego z dnia 24 września 2012 r., sygn. akt I C 280/11 1. z apelacji skarżących zmienia zaskarżony wyrok w punkcie 1 i 3 w ten sposób, że zasądza od pozwanego Skarbu Państwa – Naczelnika Urzędu Skarbowego i Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz powódki kwotę 1 822,50 zł (tysiąc osiemset dwadzieścia dwa złote pięćdziesiąt groszy) wraz z ustawowymi odsetkami od dnia 11 października 2011 roku; Przewodniczący: SSO Urszula Kiepul (spr.) Sędziowie: SO Magdalena Rybicka SO Ewa Ślęzak Protokolant: St. sekr. sądowy Izabela Gomółka --- STRONA 2 --- 2. w pozostałym zakresie apelacje oddala znosząc wzajemnie między stronami koszty postępowania odwoławczego. Sygn. akt III Ca 26/13 UZASADNEINIE Powódka wniosła przeciwko Skarbowi Państwa - Naczelnikowi Urzędu Skarbowego pozew o zapłatę na jej rzecz kwoty 20.065,72 złotych wraz z ustawowymi odsetkami oraz o zasądzenie na jej rzecz kosztów postępowania tytułem odszkodowania za szkodę jaką poniosła wskutek nieprawidłowego działania organów władzy publicznej, w związku z wydanymi przez ten organ nieprawidłowymi decyzjami administracyjnymi. Skarb Państwa – Naczelnik Urzędu Skarbowego wniósł o oddalenie powództwa oraz zasądzenie kosztów postępowania. Na rozprawie w dniu 3 kwietnia 2012 roku Sąd Rejonowy wezwał do udziału w sprawie w charakterze pozwanego Skarb Państwa - Ministra Finansów oraz Skarb Państwa – Dyrektora Izby Skarbowej, którzy wnieśli o oddalenie powództwa. Zaskarżonym wyrokiem z dnia 24 września 2012 roku Sąd Rejonowy zasądził od pozwanego Skarbu Państwa - Naczelnika Urzędu Skarbowego i Skarbu Państwa –Dyrektora Izby Skarbowej solidarnie na rzecz powódki kwotę 1.822,50 złotych wraz z ustawowymi odsetkami liczonymi od Skarbu Państwa - Naczelnika Urzędu Skarbowego od dnia 11 października 2011 roku, a od Skarbu Państwa - Dyrektora Izby Skarbowej od dnia 26 czerwca 2012 roku, w pozostałym zakresie powództwo oddalił. Powództwo zostało oddalone w całości w stosunku do pozwanego Skarbu Państwa - Ministra Finansów, a koszty postępowania zniesione pomiędzy stronami. Orzeczenie wydano w oparciu o następujące ustalenia faktyczne i rozważania prawne. Sąd Rejonowy ustalił, iż w dniu 19 sierpnia 2008 roku Dyrektor Izby Skarbowej z upoważnienia Ministra Finansów wydał indywidualną interpretację stwierdzającą, że dochody powódki podlegają opodatkowaniu wyłącznie w Polsce. Pismem z dnia 7 kwietnia 2009 roku Naczelnik Urzędu Skarbowego zwrócił się — na podstawie umowy między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Królestwa Norwegii o unikaniu podwójnego opodatkowania - do NAV National Office for Socjal Insurance Abroad w Norwegii o udzielenie informacji w jakiej wysokości norweski organ wypłacił powódce w 2006 i 2007 roku świadczenia pieniężne, datę pozostawienia tych środków do dyspozycji oraz kwotę --- STRONA 3 --- pobranego od tego świadczenia podatku. Dnia 30 grudnia 2009 roku Naczelnik Urzędu Skarbowego wydał decyzję nr NUS PDF2/4110-05/8/09 zobowiązującą powódkę do zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych za 2006 rok w kwocie 39.359 zł i odsetek za zwłokę w łącznej kwocie 6.787 zł. W dniu 30 grudnia 2009 roku Naczelnik Urzędu Skarbowego, wydał decyzję nr NUS PDF2/4110-05/9/09 zobowiązującą powódkę do zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych za 2007 rok w kwocie 36.864 zł i odsetek za zwłokę w łącznej kwocie 4.332 zł. Pismem z dnia 21 stycznia 2010 roku powódka wniosła odwołanie od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 30 grudnia 2009 roku w sprawie zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych za 2006 i 2007 rok (w sprawie NUS PDF2/4110-05/8/09 i NUS PDF2/4110-05/9/09). W dniu 25 stycznia 2010 roku powódka dokonała przelewu na konto Urzędu Skarbowego kwoty 20.848 zł tytułem niedopłaty podatku dochodowego osób fizycznych za okres 2008 roku, a za 2009 rok kwoty 19.000 zł. W dniu 17 lutego 2010 roku powódka dokonała przelewu na konto Urzędu Skarbowego kwoty 4.000 zł tytułem niedopłaty podatku dochodowego osób fizycznych za okres 2010 roku. Pismem z dnia 6 marca 2010 roku Naczelnik Urzędu Skarbowego wezwał powódkę do uiszczenia kwoty 1.449,70 zł z odsetkami za zwłokę tytułem zaległości podatku dochodowego od osób fizycznych za 2008 rok. W dniu 19 kwietnia 2010 roku powódka dokonała wypowiedzenia umowy rachunku lokaty terminowej w Bank S.A. i wypłaciła kwotę 50.000 zł tracąc odsetki w kwocie 1.822,50 zł. W dniu 19 kwietnia 2010 roku powódka dokonała przelewu na konto Urzędu Skarbowego kwoty 2.369 zł tytułem niedopłaty podatku dochodowego osób fizycznych za okres 2010 roku. W dniu 27 kwietnia 2010 roku dokonała przelewu na konto Urzędu Skarbowego kwoty 4.265 zł tytułem niedopłaty podatku dochodowego osób fizycznych za okres 2009 roku. Postanowieniem z dnia 20 maja 2010 roku Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy zaskarżone przez powódkę postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 15 lutego 2010 roku, w sprawie zaliczenia wpłaty z dnia 25 styczni 2010 r. w kwocie 20.848 zł na poczet zaległości w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2008 r. wraz z odsetkami za zwłokę. W dniu 19 maja 2010 roku powódka dokonała przelewu na konto Urzędu Skarbowego kwoty 2.500 zł tytułem niedopłaty podatku dochodowego osób fizycznych za okres 2010 roku. Naczelnik Urzędu Skarbowego w dniu 28 maja 2010 roku wystawił przeciwko powódce tytuł wykonawczy w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za rok 2008r. W dniu 18 czerwca 2010 roku powódka dokonała przelewu na konto Urzędu Skarbowego kwoty 2.700 zł tytułem niedopłaty podatku dochodowego osób fizycznych za okres 2010 roku. W dniu 22 czerwca 2010 roku Minister Finansów dokonał zmiany interpretacji indywidualnej z dnia 19 sierpnia 2008 roku w części dotyczącej jej uzasadnienia, w pozostałej części - dotyczącej sposobu opodatkowania renty rodzinnej --- STRONA 4 --- powódki - Minister Finansów uznał indywidualną interpretację za prawidłową. W dniu 23 czerwca 2010 roku powódka dokonała przelewu na konto Urzędu Skarbowego kwoty 1.617,30 zł tytułem niedopłaty podatku dochodowego osób fizycznych za okres 2008 roku. W dniu 19 lipca 2010 roku powódka dokonała przelewu na konto Urzędu Skarbowego kwoty 2.600 zł tytułem niedopłaty podatku dochodowego osób fizycznych za okres 2010 roku. W dniu 23 lipca 2010 roku Dyrektor Izby Skarbowej wydał - na skutek odwołania powódki od decyzji z dnia 30 grudnia 2009 roku Naczelnika Urzędu Skarbowego w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2006 i 2007 rok — decyzje uchylające zaskarżone decyzje organu pierwszej instancji w częściach dotyczących odsetek za zwłokę od nieuregulowanych zaliczek na poczet podatku dochodowego od osób fizycznych za 2006 i 2007 rok. W dniu 20 sierpnia 2010 roku powódka dokonała przelewu na konto Urzędu Skarbowego kwoty 3.800 zł tytułem niedopłaty podatku dochodowego osób fizycznych za sierpień 2010 roku. W dniu 31 sierpnia 2010 roku Biuro Doradztwa Podatkowego BDP-AL. Sp. z o.o. wystawiło na powódkę fakturę VAT 269/FA/10 na kwotę 3.190,70 zł za usługę doradztwa podatkowego z zakresu reprezentacji w postępowaniu podatkowym i sądowym — za lata 2006 i 2007. Nadto Sąd Rejonowy ustalił, iż w dniu 20 września 2010 roku powódka dokonała przelewu na konto Urzędu Skarbowego kwoty 3.000 zł tytułem niedopłaty podatku dochodowego osób fizycznych, za wrzesień 2010 roku, w dniu 19 października 2010 roku wpłaciła kwotę 3.000 zł za październik 201 0 roku, a w dniu 18 listopada 2010 roku 100 zł za listopad 2010 roku. W dniu 3 lutego 2011 roku Minister Finansów zmienił z urzędu zmianę interpretacji indywidualnej wydanej w dniu 22 czerwca 2010 roku albowiem była ona niepełna i nie uwzględniała postanowień Protokołu do polsko — norweskiej umowy z 1977 r. przewidującego zapłatę przez powódkę podatku dochodowego od osób fizycznych w Norwegii. Z kolei wyrokiem z dnia 15 lutego 201 1 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny uchylił zaskarżoną przez powódkę decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia lipca 2010 roku nr PBIII/2-4 1 1 7/4/10/1 w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2006 i zasądził na rzecz powódki koszty postępowania w kwocie 1.181zł. W dniu 15 lutego 2011 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny uchylił zaskarżoną przez powódkę decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 23 lipca 2010 roku nr PBIII/2-4 1 1 7/5/10/1 w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2007rok i zasądził na rzecz powódki koszty postępowania w kwocie 1.106 zł. Doradca podatkowy powódki w dniu 17 lutego 2011 roku wystąpił do Naczelnika Urzędu Skarbowego o stwierdzenie nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za --- STRONA 5 --- rok 2010 w kwocie 24.069 zł, za rok 2009 w kwocie 23.265 zł, za rok 2008 w kwocie 20.848 zł i dokonania ich zwrotu na rzecz powódki wraz z ustawowymi odsetkami. Decyzją z dnia 20 kwietnia 2011 roku Naczelnik Urzędu Skarbowego stwierdził nadpłatę w podatku dochodowym od osób fizycznych za rok 2010 w kwocie 24.069 zł - zgodnie z wnioskiem powódki. Z kolei decyzjami z dnia 3 czerwca 2011 roku Dyrektor Izby Skarbowej - w związku z wyrokami WSA z dnia 15 lutego 2011 roku, uchylił decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 30 grudnia 2009 roku w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego powódki za 2006 i 2007 rok i umorzył postępowania w sprawie. Po uprawomocnieniu się wyroków Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z dnia 15 lutego 2011 roku Naczelnik Urzędu Skarbowego dokonał zwrotu nadpłaty podatku za 2006 i 2007 rok z należnymi odsetkami oraz zwrotu nadpłaconego podatku za lata 2008, 2009 i 2010. Sąd ustalił, iż powódka zleciła sporządzenie pozwu w niniejszej sprawie adwokatowi, który za wykonaną usługę wystawił fakturę VAT na kwotę 1.512,90 zł. W świetle powyższych ustaleń Sąd Rejonowy uznał roszczenie powódki za zasadne w części. Sąd Rejonowy uznał, iż zastosowanie w niniejszej sprawie znajdzie art. 417 § 1 k.c., albowiem regulacja powyższego artykułu nie pozostawia wątpliwości, iż odpowiedzialność władz publicznych dotyczy zarówno ich działań jak i zaniechań, a decyzje Naczelnika Urzędu Skarbowego i Dyrektora Izby Skarbowej zobowiązujące powódkę do zwrotu podatku dochodowego od osób fizycznych pozostawały w ścisłym związku z ustawowo określonym dla tych organów zakresem obowiązków. Władze publiczne ponoszą odpowiedzialność za działania i zaniechania organów je reprezentujących, jeżeli są one niezgodne z prawem. Sąd uznał, iż zaistniały przesłanki wymienione w art. 417 k.c., albowiem decyzja Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 30 grudnia 2009 została uznana za niezgodną z prawem, podobnie jak decyzja Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 30 grudnia 2009 roku. Decyzje Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 30 grudnia 2009 roku organ II instancji na skutek odwołania powódki utrzymał w mocy uchylając decyzję organu pierwszej instancji, w części dotyczącej kwoty odsetek za zwłokę. Sąd Rejonowy wskazał, iż zarówno zaskarżone przez powódkę decyzje Naczelnika Urzędu Skarbowego, jak również decyzje Dyrektora Izby Skarbowej utrzymujące w mocy decyzje naczelnika Urzędu Skarbowego zostały uchylone na skutek skargi powódki do WSA, jako niezgodne z prawem, a orzeczenie to ma moc wiążącą także w stosunku do Sądu Rejonowego, co oznacza że Sąd musi przyjąć, że dana kwestia prawna kształtuje się tak, jak stwierdzono w prawomocnym orzeczeniu. --- STRONA 6 --- Sąd Rejonowy przyjął solidarną odpowiedzialność Naczelnika Urzędu Skarbowego i Dyrektora Izby Skarbowej jako reprezentantów Skarbu Państwa uznając, iż zarówno decyzje Naczelnika Urzędu Skarbowego jak i decyzje Dyrektora Izby Skarbowej utrzymujące w mocy decyzje organu I instancji, następnie uchylone prawomocnym wyrokiem WSA były niezgodne z prawem. Sąd Rejonowy przyznał powódce od pozwanych solidarnie kwotę 1.822,50 złotych, uznając iż powódka uiszczała nienależnie podatek dochodowy od osób fizycznych za lata 2006-2010 na mocy zaskarżonych decyzji, w związku z czym poniosła szkodę majątkową w postaci utraty odsetek, dokonując w dniu 19 kwietnia 2010 roku wypowiedzenia rachunku lokaty terminowej w Banku, w związku z czym powódka straciła 1822,50 złotych tytułem odsetek. Sąd Rejonowy podkreślił, iż wpłaty podatku dochodowego od osób fizycznych za lata 2006-2010 w związku z wyrokami WSA zostały powódce zwrócone, z tymże jedynie za lata 2006 - 2007 z należnymi odsetkami, ale gdyby nie wadliwe decyzje powódka nie musiałaby ich dokonywać. Sąd Rejonowy oddalił powództwo w zakresie zasądzenia na rzecz powódki kwoty 10.412,10 złotych odpowiadającej wysokości wydatków, jakie powódka poniosła w wyniku działań zmierzających do ustalenia, iż naliczanie podatku jest nieprawidłowe Sąd uznał, iż powódka nie udowodniła swych twierdzeń, a przedstawione przez nią faktury zawierają zbyt ogólnikowe twierdzenie wykonanej usługi. Sąd Rejonowy oddalił także powództwo w zakresie żądania kwoty 10.412,19 złotych oraz w zakresie żądania kwoty 7.831,03 stanowiącej oprocentowanie nienależnie zapłaconego podatku, albowiem powódka nie wykazała sposobu wyliczenia tejże kwoty. Nadto stwierdził, iż powódka nie wyczerpała w tej kwestii administracyjnego toku instancji. W pkt 3 Sąd Rejonowy oddalił powództwo w stosunku do pozwanego Skarbu Państwa Ministerstwa Finansów, uznając, iż interpretacje w indywidualnych sprawach, opinie czy wyjaśnienia, nie stanowią podstawy rozstrzygnięć w sprawach podatkowych i nie mają mocy wiążącej. O kosztach postępowania Sąd Rejonowy orzekł na mocy art. 100 zd. 1 k.p.c., znosząc je wzajemnie pomiędzy stronami. Powyższy wyrok w części, a to w zakresie pkt. 1 i 4 zaskarżył pozwany Skarb Państwa - Naczelnik Urzędu Skarbowego i Dyrektor Izby Skarbowej. Zaskarżonemu orzeczeniu zarzucił niewłaściwe zastosowanie art. 260 i 261§ 1 Ordynacji podatkowej w brzmieniu obowiązującym do dnia 01.01.2007r., w sytuacji gdy zastosowanie powinny mieć miejsce w/w przepisy w brzmieniu obowiązującym w chwili orzekania oraz naruszenie prawa materialnego poprzez niewłaściwe niezastosowanie art. 417 ¹ § 2 k.c., a regulującego odpowiedzialność Skarbu Państwa za szkody wyrządzone przez wydanie ostatecznej decyzji, --- STRONA 7 --- podczas gdy powództwo w przedmiotowej sprawie było oparte na twierdzeniu, iż powódka doznała szkody, w związku z wydaniem przez organy podatkowe decyzji ostatecznych, które zdaniem powódki były bezprawne. Wskazał, iż powódka w postępowaniu przed Sądem I instancji nie przedstawiła prejudykatu, o którym mowa w art. 417¹§ 2 k.c. a zatem decyzji eliminującej z obrotu prawnego decyzję wydaną z naruszeniem prawa, albo przez jej uchylenie w wyniku wznowienia postępowania lub przez stwierdzenie nieważności. Skarżący zarzucił naruszenie art. 417 § 1 Kodeksu cywilnego w związku z art. 77 Konstytucji RP poprzez błędną ich wykładnię, skutkującą nieuprawnionym przyjęciem, że uchylenie decyzji administracyjnych wydanych przez Skarb Państwa – Naczelnika Urzędu Skarbowego i utrzymanych w mocy przez pozwanego Dyrektora Izby Skarbowej na skutek odwołania wniesionego przez powódkę do sądu administracyjnego stanowi samo przez się wystarczająca przesłankę po myśli art. 417 § 1 k.c. do przypisania Skarbowi Państwa odpowiedzialności odszkodowawczej wobec powódki, a także naruszenie art. 417 § 1 k.c. poprzez zaniechanie wskazania konkretnej normy prawnej którą pozwany miał naruszyć uzasadniając postawienie mu zarzutu działania niezgodnego z prawem. Naruszenie art. 361 § 1 poprzez przypisanie organom podatkowym odpowiedzialności odszkodowawczej pomimo braku związku przyczynowego pomiędzy utraconym przez powódkę oprocentowaniem z rozwiązanej przed terminem lokaty terminowej prowadzonej przez Bank, a wydanymi przez organy podatkowe decyzjami zobowiązującymi powódkę do zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych za 2006-2007 rok. Zarzucił ponadto naruszenie prawa procesowego, a to art. 328 § 2 k.p.c. gdyż uzasadnienie wyroku nie odpowiada wymogom proceduralnym i nie pozwala na kontrolę orzeczenia i weryfikację stanowiska Sądu oraz art. 233 § 1 k.p.c. poprzez przekroczenie granic wszechstronnej oceny zebranego w sprawie materiału dowodowego, a także sprzeczność Sądu z treścią zebranego materiału dowodowego poprzez jego wybiórcze potraktowanie skutkujące błędnym uznaniem, iż pozwany dopuścił się deliktu publicznego oraz zarzucił także naruszenie art. 100 zd. 1 k.p.c. Wskazując na powyższe wniósł o zmianę wyroku w zaskarżonej części, poprzez oddalenie powództwa oraz o zmianę orzeczenia o kosztach procesu zawartego w pkt. 4 sentencji oraz orzeczenia o kosztach postępowania odwoławczego, ewentualnie o uchylenie wyroku w zaskarżonej części i przekazanie sprawy Sądowi I instancji do ponownego rozpoznania wraz z rozstrzygnięciem o kosztach procesu w I instancji. Powódka w apelacji zaskarżyła wyrok w części objętej pkt. 2 , a to w zakresie kwoty 7.831,03 złotych. --- STRONA 8 --- Zaskarżonemu orzeczeniu zarzuciła naruszenie art. 1 w związku z art. 417 k.c oraz art. 260 w związku z art. 72 ordynacji podatkowej poprzez przyjęcie, że roszczenie powódki w zakresie zasądzenia odszkodowania w wysokości odsetek ustawowych od kwot uiszczonych na rzecz organów podatkowych bez podstawy prawnej za okres od stycznia 2010 roku do kwietnia 2011 roku nie podlegają rozpoznaniu przez Sąd powszechny, podczas gdy przepisy Ordynacji podatkowej, a w szczególności art. 260 Ordynacji podatkowej w związku z art. 417 k.c rozstrzygają wprost, że wszelkie roszczenia o charakterze odszkodowawczym rozstrzygane są przez sąd powszechny. Ponadto art. 72 Ordynacji podatkowej enumeratywnie wskazuje, co stanowi nadpłatę w rozumieniu przepisów ordynacji podatkowej. Naruszenie art. 6 w związku z art. 232 k.p.c. poprzez przyjęcie, że strona powodowa nie wykazała, że przysługuje jej odszkodowanie w kwocie odsetek ustawowych za okres, w którym organy podatkowe bezprawnie pozbawiły powódkę blisko 50.799,30 złotych, a okresy za które powódka obciążyła pozwanych zostały wprost wyartykułowane nie tylko w pozwie, ale i w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku . Sąd Okręgowy w Katowicach ustalił i zważył co następuje: W sprawie niniejszej zarzuty podnoszone w apelacji Skarbu Państwa - reprezentowanego przez Naczelnika Urzędu Skarbowego i Dyrektora Izby Skarbowej, w większości okazały się chybione, a z kolei te uznane przez Sąd Odwoławczy za zasadne nie mogły skutkować uwzględnieniem apelacji. W okolicznościach niniejszej sprawy brak było również podstaw do uwzględnienia apelacji powódki. Dokonana przez Sąd Okręgowy zmiana zaskarżonego wyroku w pkt. 1 i 3 spowodowana była koniecznością uwzględnienia przez Sąd Odwoławczy po myśli art. 378 k.p.c., naruszenia przez Sąd orzekający w I instancji prawa materialnego. Oczywistym jest bowiem, w myśl utrwalonego orzecznictwa Sądu Najwyższego, iż Sąd Odwoławczy badając prawidłowość zaskarżonego orzeczenia pełni także funkcję Sądu merytorycznego i stąd nie jest związany granicami zarzutów podniesionych w apelacji (uchwała składu 7 sędziów z dnia 31 stycznia 2008, III CZP 49/07 I, OSNC 2008, nr. 6 poz. 55). Zatem Sąd II instancji powinien naprawić stwierdzone naruszenia prawa materialnego, niezależnie od tego, czy zostały wytknięte w apelacji, pod warunkiem, że mieszczą się w granicach zaskarżenia. --- STRONA 9 --- W sprawie niniejszej umknęło uwadze Sądu Rejonowego, że materialnoprawna konstrukcja Skarbu Państwa - jako jednolitej osoby prawnej - wyłącza dopuszczalność rozstrzygania spraw w stosunku do poszczególnych stationes fisci. Przypomnieć wypadnie, iż Skarb Państwa jest podmiotem praw i obowiązków, które dotyczą mienia państwowego. Jest szczególną osobą prawną - stanowi cywilnoprawną personifikację państwa, działającego przez państwowe jednostki organizacyjne, które to jednostki spełniają w ramach imperium funkcje władcze państwa. Każda czynność cywilnoprawna statio fisci jest de iure civili czynnością Skarbu Państwa, ponieważ jednostki te działają na rachunek Skarbu Państwa. Skarb Państwa ponosi także odpowiedzialność za szkody wywołane przez funkcjonariuszy administracji publicznej. Będąc substratem państwa – Skarb Państwa jest jednolitą i scaloną instytucją stanowiącą jeden podmiot. Nie ma odrębnych organów. Może dokonywać czynności prawnych poprzez wiele różnych organów i jednostek organizacyjnych, nie wyłączając powołanych do realizacji funkcji władczych państwa. Niezależnie jednak od wielości wskazanych w pozwie i w orzeczeniu sądowym jednostek organizacyjnych (art. 67 § 2 k.p.c.) stroną jest zawsze Skarb Państwa, a nie wskazane jednostki (orzeczenie SN z dnia 11 maja 1999 roku, I CKN 1148/97, OSNC 12/99, poz. 205.). Stąd też reprezentanci Skarbu Państwa, którymi w niniejszym postępowaniu był Naczelnik Urzędu Skarbowego i Dyrektor Izby Skarbowej nie mogą - jak błędnie przyjął Sąd Rejonowy - ponosić solidarnej odpowiedzialności, albowiem reprezentują ten sam podmiot. W tym zakresie Sąd Okręgowy dokonał z urzędu zmiany orzeczenia Sądu I instancji uznając, iż zwrot zasądzonej na rzecz powódki kwoty 1.822,50 złotych obciąża Skarb Państwa – Naczelnika Urzędu Skarbowego i Dyrektora Izby Skarbowej jako jeden podmiot. --- STRONA 10 --- W przedstawionym stanie rzeczy chybionym było również oddalenie w punkcie 3 zaskarżonego wyroku powództwa przeciwko Skarbowi Państwa - Ministrowi Finansów, a to z uwagi, iż oddalenie powództwa przeciwko Skarbowi Państwa reprezentowanemu przez określoną jednostkę organizacyjną w tej samej sprawie, skutkuje powagą rzeczy osądzonej w stosunku do jakiejkolwiek innej jednostki organizacyjnej Skarbu Państwa. Podkreślenia wymaga również, iż w sytuacji gdy dochodzone roszczenie wiąże się z działalnością Skarbu Państwa reprezentowanego przez różne jednostki organizacyjne, to ustalenie zakresu odpowiedzialności każdej z nich nie należy do kompetencji i obowiązków Sądu. Z powołanych wyżej względów niezasadnym było także zasądzenie od strony skarżącej – scentralizowanej osoby prawnej, odsetek ustawowych od różnych dat – liczonych w zależności od terminu doręczenia wezwań poszczególnym statio fisci do wzięcia udziału w sprawie w charakterze pozwanych. Z uwagi na powyższe, odsetki zostały zasądzone od skarżącego Skarbu Państwa od dnia 11 października 2011 roku. Jest to data doręczenia pozwanemu pierwszego wezwania w sprawie. Odnosząc się natomiast do apelacji Skarbu Państwa zgodzić się należało z zarzutem skarżącego Skarbu Państwa, iż Sąd orzekający w uzasadnieniu zaskarżonego orzeczenia powołał art. 260 i 261 Ordynacji podatkowej w brzmieniu, które nie mogło mieć zastosowania w niniejszej sprawie odszkodowawczej, albowiem przepisy te obowiązywały do dnia 1 kwietnia 2007 roku. Za trafny uznał również Sąd Okręgowy zarzut naruszenia przez Sąd I instancji art. 417¹§ 2 k.c. poprzez jego niezastosowanie. Wskazane uchybienia nie miały jednak wpływu na prawidłowość wydanego przez Sąd I instancji rozstrzygnięcia. Okoliczności sprawy wskazują, iż szkoda powódki została wyrządzona w związku z wydaniem przez skarżącego niezgodnej z prawem (wadliwej), ostatecznej decyzji administracyjnej, poprzedzonej stwierdzeniem „we właściwym postępowaniu” niezgodności z prawem takiej decyzji. W takim wypadku zastosowanie winien znaleźć przepis szczególny, albowiem pomiędzy art. 417 k.c., a przepisem art. 417¹ k.c. zachodzi zależność, jak pomiędzy lex generalia, a lex specialis. Odrębność regulacji opisanej przepisem art. 417 ¹ § 2 k.c., w porównaniu do art. 417 k.c., jako ogólnej formuły odpowiedzialności, polega na wyraźnym określeniu, na czym polega niezgodność z prawem tych czynności konwencjonalnych (musi istnieć prejudykat) oraz w jaki sposób ma nastąpić stwierdzenie tej niezgodności. Wskazać należy, iż obecne rozwiązanie prawne zawarte w art. 417 ¹ § 2 k.c. jest konsekwencją tego, że art. 77 ust. 1 Konstytucji nie pozwala wyłączyć ze sfery --- STRONA 11 --- odpowiedzialności odszkodowawczej państwa również szkód wyrządzonych przez wydanie niezgodnych z prawem prawomocnych orzeczeń sądowych lub decyzji administracyjnych. Chodzi o odpowiedzialność za akty władcze o charakterze indywidualnym. Przepis ten obejmuje także przypadki, gdy taki akt indywidualny został wydany na podstawie aktu normatywnego, który następnie we właściwym postępowaniu został uznany za niezgodny z konstytucją, ratyfikowaną umową międzynarodową lub ustawą. Odrębnym źródłem szkody jest zatem zgodnie z art. 417¹ § 2 k.c. wydanie niezgodnej z prawem decyzji administracyjnej. Podobnie jak przy naprawieniu szkody wynikłej z prawomocnego orzeczenia, proces odszkodowawczy związany z wydaniem ostatecznej decyzji musi być poprzedzony stwierdzeniem „we właściwym postępowaniu” niezgodności z prawem. Bezspornym w sprawie jest, iż po ponownym rozpatrzeniu sprawy przez Skarb Państwa - Dyrektora Izby Skarbowej, w związku z wyrokami Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z dnia 15 lutego 2011 roku, sygn. akt I S.A./GL/1041/10 oraz sygn. akt I S.A./GL/1042/10 uchylającymi decyzje Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 23 lipca 2010 roku nr. PBIII/2-4117/5/10I oraz nr. PBIII/2-4117/4/10I, a rozpatrującego odwołania od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 30 grudnia 2009 roku znak NUS S PDR2/4110- 05/08/9, a także NUS S PDR2/4110-05/09/9 w sprawie ustalenia wysokości zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za rok 2006 i 2007 - Dyrektor Izby Skarbowej decyzjami wydanymi w dniu 3 czerwca 2011 roku uchylił decyzje organu I instancji oraz umorzył postępowanie w sprawie ( k 102 -132). Nie ulega wątpliwości, iż „właściwym postępowaniem” w rozumieniu art. 417¹§2 k.c. jest w stosunku do decyzji administracyjnej wznowienie postępowania oraz stwierdzenie nieważności decyzji, zaś w przypadku decyzji wydanych w sprawach podatkowych, to również ocena ich legalności do celów procesu odszkodowawczego odbywa się w trybie wznowienia postępowania oraz stwierdzenia nieważności. Nadto zgodnie ze stanowiskiem doktryny prejudykatem odnoszącym się zarówno do decyzji podatkowych jak i administracyjnych – jest również orzeczenie sądu administracyjnego uchylające zaskarżona decyzję, jeżeli w wyniku ponownego rozpatrywania sprawy organ umorzy postępowanie - art. 278 Ustawy z dnia 30.08.2002 roku Prawo o postępowaniu przed Sądami administracyjnymi (Dz.U Nr. 153 poz. 1270 ze zm.). Art. 3 ustawy z dnia 17 czerwca 2004 roku o zmianie ustawy Kodeks cywilny oraz niektórych innych ustaw nadał nowe brzmienie art. 287 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Przepis ten stanowi, że w przypadku gdy sąd w orzeczeniu a) uchyli zaskarżoną decyzję, a organ rozpatrujący sprawę ponownie umorzy postępowanie bądź stwierdzi nieważność aktu, albo ustali przeszkodę prawną uniemożliwiającą stwierdzenie --- STRONA 12 --- nieważności aktu, to stronie która poniosła szkodę przysługuje odszkodowanie od organu, który wydał decyzję w oparciu o przepis art. 417 ¹ § 2 k.p.c. (Komentarz do Kodeksu Cywilnego Edward Gniewek, wydawnictwo C.H. Beck, Warszawa 2008). W przedstawionym stanie rzeczy, wbrew zarzutom skarżącego Skarbu Państwa, przyjąć należy, iż w niniejszym procesie odszkodowawczym powódka wykazała się „stwierdzoną we właściwym postępowaniu” bezprawnością decyzji stanowiących źródło szkody, co oznacza że spełnione zostały przesłanki warunkujące powstanie odpowiedzialności z art. 417 ¹ § 2 k.c. Oczywistym jest, że powódka poniosła szkodę w majątku na skutek wydania decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 30 grudnia 2009 roku zobowiązującego powódkę do zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych za rok 2006 w kwocie 39.359 zł i odsetek za zwłokę w łącznej kwocie 6.787 zł. oraz decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 30 grudnia 2009 roku zobowiązującej powódkę do zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych za rok 2007 w wysokości 36.864 złotych i odsetek za zwłokę w kwocie 4.332 złotych. Decyzje Naczelnika Urzędu Skarbowego na skutek odwołania powódki organ II instancji utrzymał w mocy, uchylając jedynie decyzję organu pierwszej instancji w części dotyczącej kwoty odsetek za zwłokę. Jednakże zarówno zaskarżone przez powódkę decyzje Naczelnika Urzędu Skarbowego, jak i decyzje Dyrektora Izby Skarbowej utrzymujące w mocy decyzje organu I instancji zostały uchylone na skutek skargi wniesionej przez powódkę do WSA, a następnie na skutek ponownego rozpoznania przez Dyrektora Izby Skarbowej - o czym była już mowa - uchylone, a postępowanie w sprawie umorzone. W konsekwencji powyższego podzielić należało stanowisko Sądu I instancji, że powódka poniosła szkodę majątkową w postaci utraconych - w związku z koniecznością przedwczesnego wypowiedzenia umowy rachunku lokaty terminowej w Banku - odsetek w wysokości 1.822,50 złotych. Zarzut skarżącego Skarbu Państwa nie wykazania tejże okoliczności nie może się ostać, a to przede wszystkim na skutek przedłożonych przez powódkę do akt sprawy dokumentów, z których jednoznacznie wynika, iż w dniu likwidacji lokaty oraz w ciągu kilku następujących po sobie dni wpłaciła ona na konto Urzędu Skarbowego znaczne kwoty pieniężne, których wysokość oraz daty uiszczenia przemawiają za uznaniem, iż pochodziły one ze zlikwidowanej lokaty. Co prawda kwoty te zostały zwrócone powódce - jak trafnie podnosi skarżący – za lata 2006-2010, z tym że jedynie za lata 2006-2007 z należnymi odsetkami. Gdyby jednak nie wydane wadliwe decyzje administracyjne, powódka nie musiałaby dokonywać żadnych wpłat. Odnosząc się natomiast do szerokich wywodów skarżącego Skarbu Państwa, sprowadzających się do stawiania tezy, iż nie każde wadliwe działanie organu --- STRONA 13 --- administracyjnego I czy II instancji, skorygowane następnie przez Sąd Administracyjny musi być kwalifikowane jako bezprawne, rodzące obowiązek odszkodowawczy zauważyć wypadnie, że konieczność rekompensowania uszczerbków majątkowych spowodowanych przez organy administracyjne jest jedną z niekwestionowanych konsekwencji państwa prawa. Zasady państwa prawa wymagają, aby ryzyko pomyłek czy błędów działania organów państwa nie było przenoszone na obywateli, tym bardziej w sytuacji gdy po ich stronie brak naganności postępowania. Odpowiedzialność za funkcjonowanie administracji publicznej wywodzi się zresztą nie tylko z zasady państwa prawnego, lecz przede wszystkim i z konstytucyjnej zasady wynagradzania szkody wyrządzonej niezgodnym z prawem działaniem władzy publicznej. Jak już wyżej podano w sprawie niniejszej nie zasługuje również na uwzględnienie apelacja złożona przez powódkę. Przede wszystkim podkreślić należy, iż powódka nie wykazała związku przyczynowego pomiędzy poniesioną szkodą w kwocie 7.831,09 zł, a zdarzeniem, które w ocenie skarżącej stanowi konsekwencję wydania decyzji podatkowych za lata 2006 i 2007. Po pierwsze - podkreślić należy, iż powódka zapłaciła podatek za kolejne lata 2008, 2009, 2010 w sytuacji, gdy organ podatkowy nie wydał żadnej decyzji obciążającej ją obowiązkiem podatkowym za wskazany okres. Świadczenie powódki dokonane na rzecz organu podatkowego nie miało też uzasadnienia w przepisach prawa podatkowego. Uiszczona przez powódkę nadpłata została jej w całości zwrócona - jako nienależne świadczenie podatkowe na zasadzie art. 72 i następne Ordynacji podatkowej. Organ podatkowy nie zwrócił jednakże powódce oprocentowania od nadpłaty, a to z uwagi na brak przesłanek z art. 78 ust. 3 Ordynacji podatkowej. Po wtóre - powódka nie uwiarygodniła sposobu obliczenia wskazanej kwoty, ani w postępowaniu przed Sądem I instancją, ani – mimo zobowiązania Sądu Okręgowego - w postępowaniu odwoławczym. Powódka podała, iż domaga się od pozwanego Skarbu Państwa odszkodowania w wysokości odsetek ustawowych od kwot nienależnie wpłaconych za wskazany wyżej okres w kwocie 7.831, 03 zł. Podkreślić wypadnie, że również żaden z przepisów kodeksu cywilnego regulującego odpowiedzialność odszkodowawczą władz publicznych (art. 417 i 417 ¹ k.c.) nie stanowi podstawy do zasądzenia na rzecz powódki odsetek ustawowych od kwot nienależnie wpłaconych na rzecz organu podatkowego. Wskazane przepisy (art. 417 k.c. lub 417 ¹ k.c.) stanowią podstawę w sytuacjach w nich przewidzianych do zasądzenia odszkodowania za doznane szkody. W omawianej --- STRONA 14 --- sytuacji taką szkodą mogłyby ewentualnie stanowić np. odsetki umowne - bankowe, jednakże to rzeczą powódki było wykazanie okoliczności uzasadniających dochodzoną kwotę. . Artykuł 6 kodeksu cywilnego stanowi, iż ciężar udowodnienia faktu spoczywa na osobie, która z tego faktu wywodzi skutki prawne, traktuje zatem o ciężarze dowodu w sensie materialnoprawnym i wskazuje kogo obciążają skutki nie wykonania tego obowiązku. Samo twierdzenie nie poparte żadnymi dowodami jest tylko stanowiskiem procesowym strony i nie może mieć waloru środka dowodowego. Osoba występująca z pozwem musi udowodnić fakty stanowiące podstawę powództwa, w tym również obowiązana jest szczegółowo wskazać sposób wyliczenia poszczególnych kwot, których się domaga od strony pozwanej. Jeżeli więc strona nie wykaże za pomocą dopuszczalnych środków dowodowych swoich twierdzeń, to nie będą one mogły być uwzględnione. Powyższe prowadzi zatem do wniosku, iż żądanie powódki zasądzenia kwoty odsetek w wysokości 7.831,03 nie mogło zostać uwzględnione. Chybionym jest także zarzut skarżącego Skarbu Państwa naruszenia art. 328 § 2 k.p.c., albowiem uzasadnienie zaskarżonego orzeczenia w pełni odpowiada wymogom określonym w tym przepisie. Jako niezasadny ocenił Sąd Okręgowy także zarzut skarżącego naruszenia art. 100 k.p.c. poprzez wzajemne zniesienie pomiędzy stronami kosztów postępowania za I instancję. Stanowisko Sądu Rejonowego jest trafne mając chociażby na uwadze charakter postępowania, oraz dochodzone roszczenie, którego podstawą wszczęcia było wydanie przez pozwanego nieprawidłowych decyzji administracyjnych, z powodu których powódka poniosła szkodę. W oparciu o wskazane okoliczności Sąd Okręgowy na zasadzie art. 386 § 1 k.p.c. zmienił zaskarżony wyrok w punkcie 1 i 3 w ten sposób, iż zasądził od pozwanego Skarbu Państwa- Naczelnika Urzędu Skarbowego i Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz powódki kwotę 1.822,50 złotych wraz z ustawowymi odsetkami od dnia 11 października 2011 roku, oddalając apelację pozwanego oraz powódki w pozostałym zakresie na mocy art. 385 k.p.c. O kosztach postępowania odwoławczego Sąd Okręgowy orzekł w oparciu o przepis art.100 k.p.c. znosząc wzajemnie pomiędzy stronami koszty tego postępowania.